Hoolsuskohustus sisendkäibemaksu mahaarvamisel

Sisendkäibemaksu mahaarvamise põhimõte on lisandunud väärtuse maksu üks aluspõhimõtetest. See tähendab, et maksukohustuslasel ei teki maksukohustust kogu oma käibelt, vaid maksukohustuse arvestamisel arvatakse maksustatavalt käibelt arvestatud käibemaksusummast maha kaupade soetamisel või teenuste saamisel makstud sisendkäibemaks. Sisendkäibemaksu mahaarvamisega välditakse käibemaksu kumuleerumist ehk käibemaksu käibemaksustamist. Euroopa Kohus on korduvalt öelnud, et kuna käibemaksu mahaarvamise õiguse piiramine mõjutab maksukoormuse tasakaalu, siis peab see kohalduma kõikides liikmesriikides ühtemoodi ning liikmesriigid võivad piirata käibemaksu mahaarvamise õigust üksnes käibemaksudirektiivis sõnaselgelt sätestatud juhtudel.

Hoolsusnõuet on Riigikohus põhjendanud just sellega, et kui kauba või teenuse olemasolu ei saa vaidlustada, kuid on tuvastatud müüja reaalse majandustegevuse puudumine, mis tähendab, et kaupa või teenust ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, siis kuulub tõendami­sele ostja pahausksus: teades, et müüjal puudub majandustegevus, pidi ostja teadma ka seda, et müüja ei saa talle kaupa müüa või teenust osutada. Riigikohus on märkinud, et kui maksukohustuslane on eiranud hoolsusnõuet, mille järgimisel oleksid ilmnenud asjaolud, mis viitavad sellele, et tegemist pole tegeliku müüjaga, siis on sisendkäibemaksu mahaarvamine õigusvastane. Hoolsuskohustuse ulatuse hindamiseks tuleb arvestada kauba või teenuse iseärasusi ning selliste kaupade või teenuste müügi puhul nõutavaid või tavapäraseid tingimusi.

Kauba soetamisel peab maksukohustuslane kontrollima, kas müüja on talle esitanud kõigile KMS-i §-s 37 sätestatud nõuetele vastava arve. Korrektne arve sisendkäibemaksu mahaarvamise aluseks. Samas on Riigikohus korduvalt rõhutanud, et ainuüksi korrektsest arvest sisendkäibemaksu mahaarvamiseks ei piisa. Ostja peab üles näitama ka äritegevuses vajaminevat tavapärast hoolsuskohustust, et tuvastada tehingu teine pool.

Riigikohus on öelnud, et käibemaksukohustuse puhul on oluline tehingu teise poole tuvastamine, sest kui müüja pole käibemaksukohustuslane, siis pole ostjal ka õigust käibemaksu maha arvata. Ainult käibemaksukohustuslasest müüjal on õigus lisada arvel kauba hinnale käibemaks. Kui käibemaksukohustuslane ei suuda tõendada tehingu toimumist ja tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus, kuna sellisel juhul tuleb tegelikuks müüjaks pidada tundmatut kolmandat isikut. Eeldada ei saa, et see tundmatu kolmas isik on käibemaksukohustuslane.

Käibemaksukohustuslasest ostja on tegutsenud heas usus, kui ta eeldas, et arvel kauba müüjana märgitud isik on ka tegelik kauba müüja ning kui ta näitas sealjuures üles äris nõutavat ja tavapärast hoolsust müüja tuvastamisel.: ostja peab arve saamisel kontrollima, kas arve vastab KMS-i §-s 37 toodud nõuetele ja kas müüja on kantud käibemaksukohustuslaste registrisse. Ebaõige on nõuda ostjalt vorminõuetele vastava arve olemasolul kohustust kontrollida ka müüja esindaja volitusi ja seda, kas müüja käitub maksuõigussuhetes õigus­päraselt. Selline nõue paneks ostjale ebamõistlikult koormava kohustuse, mille täitmine poleks alati võimalik. Ostjal ei ole kohustust kontrollida, kas müüja tasub riigile käibemaksu, ning üldjuhul pole see tal ka võimalik. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis ei ole alust piirata tema sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust.

Äris nõutav tavapärane hoolsus on lühidalt kokku võttes järgmine

Autor: Tõnis Elling, Leinonen OÜ nõustamisüksuse juht