RP: Turuhind maksuameti ja kohtute pilgu läbi

Seadused ja nende tõlgendamise praktika on selleks kord rohkem, kord vähem alust andnud. Nagu ikka, on muutuvate õigusaktidega kaasaskäimine keeruline olnud – ka kohtute jaoks. 1990-ndate keskpaigas lisati käibemaksuseadusse säte, et käibemaksuga maksustamise aluseks võetakse turuhind, kui midagi on kahtlaselt odavalt või kallilt müüdud. Äripäev kirjutas, kuidas maksuametnikud käisid Balti jaama turul, vaatasid seal hindu ja hakkasid hulgimüügifirmadele ettekirjutusi tegema, sest nood müüsid turuhinnast odavamalt.

Need ajad on õnneks läbi, aga 2002. aastal vastu võetud maksukorralduse seaduse § 84 rakendamine pakub veel kaua lugemis- ja mõtlemisainet. See paragrahv ütleb, et juhul kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. Maksuameti poolt vaadatuna tundub maailm loomulikult põhiliselt maksupetturitest koosnevat. Teistega on kokkupuutumist vähem, petturitega aga kogu aeg. Siiski tundub, et maksuameti kontakt tegelikkusega kipub mõne koha pealt liiga kergesti kaduma. Kõik tehingud seotud või muidu tuttavate isikute vahel ei ole teeseldud või ette võetud maksude maksmata jätmise eesmärgil.

Turuhind ja käibemaks

Kuni Euroopa Liiduga ühinemiseni oli käibemaksuseaduse §-s 14 kirjas, et juhul kui kaupa või teenust võõrandati tavalisest madalama hinnaga, tuli käibemaksu tasuda ikkagi turuhinnalt. Viimase olemus oli seejuures ära seletatud: keskmine kohalik müügihind kauba võõrandamise või teenuse osutamise ajal. Kui maksuamet leidis, et kauba või teenuse deklareeritud maksustatav väärtus oli turuhinnast väiksem, võis ta maksustatavaks väärtuseks määrata turuhinna.

2009. aastast seoti käibemaksuseadus pisut tulumaksuseadusega: tehingute turuhinda hakati pidama probleemiks ainult tulumaksuseaduse mõttes seotud isikute vahel ja ainult juhul, kui tehingu ühel poolel ei ole sisendkäibemaksu täieliku mahaarvamise õigust. Seega ei ole käibemaksu koha pealt maksuametil valdava osa tehingute väärtusega enam pistmist. Enamik äriühingute tehinguid on küll ainult nende ettevõtlusega seotud ja valdav osa käibest maksustatav, aga kinnisvaraga tegelejad peavad kindlasti arvestama võimalusega, et maksuametile tunduvad mõned isikud kahtlaselt lähedalt seotud olevat.

Seotud isikud

Tulumaksuseadus käsitleb seotud isikuid §-s 8. Isikud on omavahel seotud, kui:• isik on teise isiku abikaasa, otsejoones sugulane, õde või vend, õe või venna alaneja sugulane, abikaasa otsejoones sugulane, abikaasa õde või vend;• isikud on ühte kontserni kuuluvad äriühingud äriseadustiku § 6 tähenduses;• isikule kuulub üle 10% juriidilise isiku aktsia- või osakapitalist, häälte koguarvust või õigusest juriidilise isiku kasumile;• isikule kuulub koos teiste temaga seotud isikutega kokku üle 50% juriidilise isiku aktsia- või osakapitalist, häälte koguarvust või õigusest juriidilise isiku kasumile;• üle 50% juriidiliste isikute aktsia- või osakapitalist, häälte koguarvust või õigusest juriidiliste isikute kasumile kuulub ühele ja samale isikule;• isikutele kuulub üle 25% ühe ja sama juriidilise isiku aktsia- või osakapitalist, häälte koguarvust või õigusest juriidilise isiku kasumile;• juriidiliste isikute juhatuse või muu juhatust asendava organi kõik liikmed on ühed ja samad isikud;• isik on teise isiku töötaja, töötaja abikaasa või otsejoones sugulane;• isik on juriidilise isiku juhtimis- või kontrollorgani liige (§ 9), juhtimis- või kontrollorgani liikme abikaasa või otsejoones sugulane.

Maksukorralduse seaduse § 84

Maksukorralduse seaduse § 84 “Maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil tehtavad tehingud ja toimingud” sätestab: kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule.

Tulumaksuseaduse § 50 lõikes 4 oli kuni 2007. aastani juttu residendist juriidilise isiku ja temaga seotud mitteresidendi või füüsiliste isikute vaheliste tehingute hinnast. Seal ei kasutatud küll sõna “turuhind”, vaid lubati maksuametil maksu määramisel aluseks võtta analoogne mitteseotud isikute tehingu hind. Sisuliselt oli aga tegemist ikkagi turuhinnaga.

2007. aastast annab tulumaksuseaduse sama lõige maksuametile õiguse määrata ka omavahel seotud residendist juriidiliste isikute tehingute väärtusi, kui õnnestub leida mitteseotud isikute vaheline sarnane tehing, mida võrdluseks kasutada. See aga pole alati lihtne. Ilmselt just seetõttu on maksuamet üritanud maksu määramisel appi võtta maksukorralduse seaduse§ 84. Uuema praktika järgi on maksuamet mingi osa füüsiliste isikutega tehtud tehingutest neile tehtud kingituseks kuulutanud ehk tehingu hinna kaheks jaganud: osa on maksuameti arvates normaalne, osa mitte.

Raskustes aktsiaselts müüb vara

Lugu sellest, kuidas üritati maksustada aktsiaseltsi EGeen osaluse müüki aktsiaseltsis Tartu Biotehnoloogia Park (Tartu halduskohtu kohtuasi nr 3-07-24), on aga lausa skandaalne. Maksuameti poliitika maksuvaidluste pidamisel ei ole aastate jooksul muutunud. Kõik asjad aetakse kuni riigikohtuni välja ka siis, kui viimase varasemad otsused lahenduse ennustatavaks muudavad. Ja kui kümnendi alguses rääkis maksuameti juhtkond uhkusega, kui mitmekümne miljoni ulatuses nad kohalikke ettekirjutusi on tühistanud, tundub maksumaksja vaide rahuldamine nüüd võimatu olevat.

Aktsiaseltsile EGeen kuulus 1890 Tartu Biotehnoloogia Pargi (edaspidi: Park) aktsiat (82% kõigist aktsiatest), mis olid ostetud hinnaga 1000 krooni tükk. Pargile kuulus kinnistu Tartus: Tiigi 61b. EGeeni tegevuse jätkumine sõltus rahvusvahelise firma EGI rahastamisest. EGI oli aga sellises seisus, et ei saanud enam EGeeni tegevust finantseerida ning too oli

2003. aasta lõpus raskes olukorras. Aasta lõpul saadeti töötajad osaliselt tasustatavale puhkusele, suleti Tallinna kontor, lõpetati töövõtulepingud, peatati ajutiselt osa teenuselepinguid ning lõpetati osa arvutite liisingulepinguid.

EGeen pakkus oma Pargi aktsiaid Rootsi kodanikule Göran Hellersile, kes oli Pargi vähemusaktsionär. Too mõtles veidi ja pakkus ostuhinnaks üks miljon krooni, mis tegi ühe aktsia hinnaks 529 krooni ja 10 senti. EGeen müüs aktsiad selle hinna eest ära, sest noteerimata aktsiate müük võtab enamasti aega kuni aasta. Hellers teadis Pargi majanduslikku olukorda ja seetõttu sai müügitehinguga ruttu ühele poole – pealegi oli raha pankroti vältimiseks kohe vaja. Enne ostmiseks nõusoleku andmist leppis Hellers Pargi tegevdirektori ja ühe EGeeni nõukogu liikmega kokku, et müüb ostetud aktsiad neile natuke kallimalt edasi.

Maksuamet tegi EGeenile maksuotsuse, millega kohustas aktsiaseltsi tasuma Pargi aktsiate müügilt 312 703 krooni tulumaksu.

Maksuameti arvates oli ühe aktsia turuhind müügi hetkel olnud 1000 krooni – seega oleks müügist pidanud laekuma 1 890 000 krooni ja EGeen oli teinud Hellersile kingituse 890 000 krooni eest. Õigusliku alusena nimetas maksuamet tulumaksuseaduse § 49 ja maksukorralduse seaduse § 84. Tulumaksuseaduse §-s 49 käsitletakse kingitusi, seejuures ei tehta aga juttu turuhinnast. Pärast seda, kui EGeen esitas maksuotsusele vaide, palkas maksuamet aktsiate õige turuhinna väljaselgitamiseks eksperdi – OÜ Rimess MRI. See lasi Tiigi tänava kinnistu ära hinnata ja arvutas selle järgi Pargi aktsia turuhinnaks 1167 krooni. Seepeale tegi maksuamet uue maksuotsuse, mille järgi oli EGeen kinkinud Hellersile 1034 Pargi aktsiat. Kogu kingituse väärtus oli 1 206 678 krooni ja EGeen võlgnes juba 423 968 krooni tulumaksu.

Maksuameti mõtteavaldused

Maksuameti arvates ei olnud veenev EGeeni nõukogu liikmete jutt, et mujalt kui aktsiate müügist raha võtta ei olnud ja laenu võtmist ei saanud kaaludagi, sest aktsiaselts oli pankroti äärel. Jutud EGI ja EGeeni rahalisest seisukorrast ei puutunud tegelikult asjasse – suuline juttäriühingu majandusliku olukorra kohta ei ole tõendina midagi väärt. Kui aga EGeeni majanduslik seisund oli juba Pargi aktsiate omandamise ajal halb, ei olnud nende ost ju üldse põhjendatud.

EGeen ei suutnud Pargi aktsiate sunnitud müügi ja kiirmüügi vajadust ega võõrandamislepingu vormi valikut maksuametile usutavalt põhjendada. Seega oli EGeen tegutsenud lepinguvabaduse kuritarvitamise tahtega ning eesmärgiga vältida kingituselt tulumaksu tasumise kohustust. Äriühingu majanduslikult raske olukord ei õigusta tema vara võõrandamist mis tahes isikule mis tahes hinnaga.

Üldjuhul tuleb eeldada, et äriühingu otsene äriline eesmärk on kasumi teenimine. Seepärast tulnuks EGeenil tõendada, et aktsiad võõrandati parimatel võimalikel tingimustel. EGeen võõrandas majanduslikult raskes olukorras oma ainsa vara, Pargi aktsiad, poole hinnaga subjektiivsetel kaalutlustel Hellersile, kellel olid aktsiate müügitegevusega seotud isikutega varasemad kokkulepped omandatavate aktsiate edasise võõrandamise kohta. Selline soodusmüük on võlausaldajate kaitse seisukohalt lubamatu ning tunnistatakse pankrotimenetluses kehtetuks. Lisaks müüs EGeen Pargi aktsiad isikule, kellel polnud raha nende eest tasumiseks. Hellers oli nimelt aktsiate ostuks võtnud pangast laenu ...

EGeen ei pidanud vajalikuks selgitada välja äriühingu ja võlausaldajate huvidest lähtuvat parimat võimalikku Pargi aktsiate võõrandamise viisi vabal turul. See kinnitab selgelt EGeeni tahet aktsiad ära kinkida, nagu ka see, et pärast raha saamist ei olnud EGeen teinud vältimatuid makseid ühe miljoni krooni ulatuses.

Kohtud andsid õiguse EGeenile. Maksuametil ei olnud mingit õiguslikku alust hakata pankrotiseadust siduma maksukorralduse seaduse §-ga 84 ja jõuda sedamoodi tulumaksuseaduse §-ni 49. Tegemist oli ostu ja müügiga, kinkimisest ei olnud tehingu tegemisel kordagi juttu ja ainuüksi maksuameti arvamus, et aktsiate müügihind oli nende turuhinnast madalam, ei muuda osa aktsiatest kingituseks. Tulumaksuseaduse § 49 maksuobjekt ei kattu § 50 lõigetes 1 ja 4 sätestatud maksuobjektiga, sest ametlikult väljakuulutatud dividendid ja tehingute turuhinnast erinev väärtus (§ 50) ei ole käsitletavad kingituse või annetusena (§ 49).

Jälle need kingitused

Mõne aja pärast oli Tartu halduskohtus arutusel samalaadne vaidlus: kohtuasi nr 3-08-1406.Maksuotsus tehti üheksa kuud pärast seda, kui ringkonnakohus oli EGeeni vaidluses halduskohtu otsuse jõusse jätnud ja oli ka selge, et riigikohus asja arutada ei võtnud.Maksuotsus tühistati täpselt samadel põhjustel nagu EGeeni aktsiamüügi maksustamise juhtumi puhul (kohtunik oli sama). Vahepeal oli aga riigikohus jõudnud teha otsuse kohtuasjas nr 3-3-1-67-08, mida halduskohus ka tsiteeris.

Riigikohus ütleb oma sõna

Kohtuasjas nr 3-3-1-67-08 (ja sellega seotud kahes teises kohtuasjas) oli maksuameti arvates tegemist liiga kallilt ostmisega ja seepärast tahtis ta osa sellest maksustada kui ettevõtlusega mitteseotud väljamakset tulumaksuseaduse § 51 lõike 2 punkti 5 järgi. Maksumaksja jaoks on aga tagajärg sama nii siis, kui maksuamet peab tehingu hinda liiga odavaks, kui ka siis, kui ta peab seda liiga kalliks. Seepärast olid (ja on) riigikohtu seisukohad halduskohtu arvates ka väidetavalt liiga odava müügi üle vaidlemisel asjakohased.

Kinnistute eest oli makstud kümneid miljoneid sularahas ja maksuameti arvates 60–130 korda üle turuhinna. Küsimus oli nii sisendkäibemaksu tagasiküsimises kui ka väljamakse tulumaksuga maksustamises. Seetõttu määras maksuamet ise õige hinna, mille puhul oli õigus käibemaksu tagasi saada ja mis ei kuulunud tulumaksuga maksustamisele. Raha oli arvetel näidatud summades tõesti liikunud ja selle üle ei vaieldud.

Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei ole aga selle artikli teema. Riigikohus leidis, et maksuhaldur ei saa sisustada mõistet “ettevõtlusega osaliselt seotud kulu” sellega, kui suur on mingi kauba või teenuse hind ning kas see on ebamõistlik, majanduslikult põhjendamatu, möödapääsmatult vajalik vms. Ainult tulumaksuseaduse § 50 lõikes 4 sätestatud juhul on maksuhalduril õigus hinda korrigeerida ning saab rääkida turuhinnast – muudel juhtudel tuleb lähtuda sellest, kas kaup või teenus on ettevõtlusega seotud. Eriti oluline oli selles otsuses aga järgmine lause: müügihind on kahe lepingupoole kokkuleppe küsimus ja see võib olla turuhinnast nii suurem kui ka väiksem. Maksukorralduse seaduse § 84 kehtib aga edasi ja on põhjust karta, et maksuamet üritab sellele tuginedes ka edaspidi tehingute hinna kallale minna.

Kahjuks võib arvata, et neile kohtulahenditele vaatamata ei lõpe vaidlused turuhinna üle. Maksuametile tunduvad väikeses Eestis peaaegu kõik isikud omavahel seotud olevat ja maksuvaidlustes on mitu korda isegi välja öeldud, et isikud on tegelikult omavahel seotud küll, ainult et see ei paista kusagilt välja. Nii et soov ettevõtlust ise reguleerida ei kao ametnikel ilmselt niipea.

Loe teemast pikemalt ajakirjast Raamatupidamise Praktik.

Autor: Olavi Kärsna, Rivo Sarapik