Teenuse eristamine mitteteenusest ja käibemaks

Tavaliselt on maksumaksjatel lihtne aru saada, kas see, mille eest raha küsitakse on kaup või teenus. Kauba mõiste on käibemaksuseaduses (KMS) sätestatud ja kõik see, mis ei ole kaup, on teenus. Päris elu on aga tihti natuke keerulisem. Paljudel juhtudel ei ole tegemist mitte kummagagi. Ehk siis tegevus, mille eest kas otseselt või kaudselt isikule raha laekub, ei ole käibemaksuseaduse ja käibemaksudirektiivi kohaselt kumbki. Just mitteteenuse teenusest eristamine on suhteliselt keeruline ülesanne, millele on aegade jooksul palju tähelepanu pööranud ka Euroopa Liidu kohus. Kindlasti on selles osas üks tuntumaid Tolsma[1] kaasus, kus oli juttu tänavamuusiku tegevusest.

Nüüd on Euroopa Liidu kohus taas seda teemat käsitlenud[2]. Kohtule esitatud küsimus seisnes selles, kas tegemist on tasu eest osutatava teenusega Euroopa nõukogu kuuenda direktiivi artikli 2 lõike 1 tähenduses, mis peab sama direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkti q kohaselt olema käibemaksust vabastatud, kui avalik-õigusliku ringhäälingu kuulamise eest peavad tasuma kõik raadiovastuvõtjate omanikud või ei ole üldse tegemist majandustegevusega käibemaksudirektiivi kohaselt. Kusjuures kaasuse asjaoludest selgub, et tasu pidid maksma kõik raadiovastuvõtjate omanikud, hoolimata sellest, kas nad kuulasid selle raadioga avalik-õiguslikku saateedastust või ainult eraraadiojaamu.

Seisukoha kujundamisel viitas kohus kõigepealt eelnevalt kujundatud praktikale, et käibemaksusüsteemi raames eeldab maksustatav tehing pooltevahelist tehingut, mille raames on kokku lepitud hinnas või tasus. Kui teenuse osutaja tegevus seisneb üksnes teenuse osutamises otsese tasuta, puudub maksustatav summa ja teenuseid seega käibemaksuga ei maksustata[3]. Sellest järeldub, et teenus on osutatud „tasu eest“ kuuenda direktiivi artikli 2 punkti 1 tähenduses ning on seega maksustatav vaid juhul, kui teenuse osutaja ja teenuse saaja vahel on õigussuhe, millega seotud toimingud on vastastikused ja teenuse osutaja saadav vastutasu vastab majanduslikult väärtuselt teenuse saajale osutatavale teenusele[4]. Selles küsimuses tuleneb väljakujunenud kohtupraktikast, et „teenuste osutamine tasu eest“ eeldab kuuenda direktiivi artikli 2 punkti 1 tähenduses otsest seost osutatud teenuse ja selle eest saadud tasu vahel[5].

Kohtuasjas kirjeldatud asjaolude analüüsimisel leidis kohus, et kõne all oleva avalik-õigusliku raadioringhäälinguteenuse esitaja ja raadiotasude maksmiseks kohustatud isikute vahel ei olnud õigussuhet, millega seotud toimingud oleksid vastastikused ning otsene seos puudub ka avalik-õigusliku raadioringhäälinguteenuse ja isikute poolt makstud tasu vahel.

See on seisukoht, mis peaks mõtlema panema eelkõige erinevate mittetulundusühingute (MTÜ), sihtasutuste ja ka avalik-õiguslike juriidiliste isikute esindajaid. Näitena võib siin tuua liikmemaksud mittetulunduslikes ühingutes. Liikmed maksavad liikmemaksu ja MTÜ korraldab nende jaoks üritusi. Küsimus on, kas tegemist on maksuvaba käibega KMS § 16 lg 1 p 3 alusel või pigem ei ole selle kohtuotsuse valguses tegemist üldse ettevõtluse ja käibega. Kolmas variant on muidugi veel, et see on maksustatav ettevõtlus, kui selline tegevus ei ole seotud MTÜ põhikirjalise tegevusega.

[1] C?16/93

[2] C-11/15

[3] Tolsma, C?16/93, p 12; komisjon vs. Soome, C?246/08, p 43 ja GFKL Financial Services, C?93/10, p 17

[4] Tolsma, C?16/93, p 14; komisjon vs. Soome, C?246/08, p 44 ja GFKL Financial Services, C?93/10, p 18

[5] Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, 154/80, p 12;, Apple and Pear Development Council, 102/86, p 12; Tolsma, C?16/93, p 13; komisjon vs. Soome, C?246/08, p 45 ja GFKL Financial Services, C?93/10, p 19

Autor: Tõnis Elling, Leinonen OÜ nõustamisüksuse juht