Milline on ettevõtluse mõiste käibemaksuseaduse tähenduses?

Kõik füüsilised ja juriidilised isikud, kes midagi müüvad ei pea kohe ennast käibemaksukohustuslaseks registreerima ja riigile käibemaksu maksma. Registreerimiskohustus tekib vaid siis kui isik tegeleb iseseisvalt ettevõtlusega. Nii ei pea palgatöölisest kassapidaja või poe müüja muretsema käibemaksukohustuse pärast. Tema ei tegele iseseisvalt ettevõtlusega, vaid teeb oma palgalist tööd. Sellisel juhul lasub käibemaksu maksmise kohustus äriühingul, kelle palgal füüsilisest isikust müüja on. Küll aga ei ole praktikas alati kerge selgeks teha, kas tegemist on ettevõtlusega või mitte. Kui isik oma kasutatud riideid või tehnikat müüb, siis ei ole see veel ettevõtlus. Küll aga võib ettevõtluse alla liigitada sellist tegevust, kus ma ostan kasutatud riideid kokku ja müün neid edasi. Sama moodi ei ole ettevõtlus see, kui lähen ostan endale teisest liikmesriigist auto ja siia tulles otsustan, et auto ei ole ikka piisavalt töökorras ja müün selle siin edasi. Kui aga nimetatud tegevus muutub regulaarseks, siis võib maksuhaldur juba öelda, et tegemist on ettevõtlusega ja isikul tuleb hakata mõtlema muuhulgas ka käibemaksukohustuse peale. Küll aga on väga raske praktikas öelda ja ka tõendada, et kui mitu korda ma peaksin autosid tooma ja edasi müüma, et seda saaks ettevõtluseks defineerida.

Käibemaksuseaduse (KMS) alusel on ettevõtlus isiku iseseisev majandustegevus, mille käigus võõrandatakse kaupa või osutatakse teenust. Kusjuures rahandusministeeriumi kodulehel olevast käibemaksuseaduse kommentaarist võib lugeda, et teenus peaks olema osutatud tasu eest. See on ka loogiline ja igati põhjendatud nõue. Kui tasuta kauba võõrandamise kohta on KMS toodud maksustatava väärtuse leidmise kohta eraldi säte, siis tasuta teenuse maksustatavat väärtust KMS eraldi sätestatud pole. Küll on tasuta teenuse maksustamisest juttu omatarbe puhul. Teenus on osutatud „tasu eest“ kui teenuse osutaja ja teenuse saaja vahel on õigussuhe, millega seotud toimingud on vastastikused ning teenuse eest makstava tasu ja osutatava teenuse vahel on otsene seos. Tolsma kohtuasjas C-16/93 otsustas Euroopa Kohus, et tänavamuusiku tegevust ei saa käsitada tasu eest teenuse osutamisena ning seega ka käibe ja ettevõtlusena, kuna möödakäijad ei pea tänavamuusikule tasu maksma ja kui nad ka seda teevad, määravad nad makstava tasu suuruse ise – seega puudub seos osutatava teenuse ja teenuse osutajale makstava tasu vahel. Samuti puudub teenuse osutaja ja saajate vahel leping selle teenuse osutamise kohta, st möödakäijad ei ole neile osutatavat teenust tellinud.

Teenuste puhul on kehtestatud veel üks erand ettevõtluse mõistest: ettevõtlusena ei käsitata äriühingu ja selle püsiva tegevuskoha vahelist teenuse osutamist, seda ka juhul, kui teenuse osutaja saab selle eest tasu. Selline erand on mõistetav: sisuliselt toimub ühe majandusüksuse sisene tehing, mida ei ole loogiline lugeda ettevõtluseks. Seda teemat on Euroopa Kohus käsitlenud oma lahendis C-50/87, kus on sõnaselgelt öeldud, et ühes liikmesriigis asuva peakontori poolt osutatavad teenused teises liikmesriigis asuvale püsivale tegevuskohale ei ole käibemaksu objektiks. Kohus ütles, et püsiv tegevuskoht ei saa olla iseseisev äriühing ja seetõttu moodustab see peakontoriga ühise äriühingu järgmistel põhjustel. Püsiv tegevuskoht ei kanna iseseisvat vastutust oma majanduslike tehingute eest. Kuna vaidluse pooleks oli pank, ütles kohus, et pank tervikuna kannab kõiki majanduslikke riske ja allub tervikuna finantsjärelevalvele.

Käibemaksustamise mõttes ei oma tähendust, kas isiku majandustegevus on kasumlik või mitte (“olenemata tegevuse eesmärgist või tulemustest”). Käibemaks kuulub tasumisele ka juhul, kui äriühing müüs kauba kahjumiga. Iseseisev majandustegevus tähendabki just seda, et ettevõtluseks ei loeta näiteks töösuhtest tulenevat tegevust või majandustegevust ühe äriühingu erinevate üksuste vahel. Ettevõtluse mõiste määratlemisel on oluline ka majandustegevuse püsiv iseloom, eriti puudutab see füüsilisi isikuid. Nimetatud säte tugineb käibemaksudirektiivi 2006/112/EÜ artiklil 9. Direktiivi artiklis 10 on selgitatud, et artiklis 9 toodud tingimus majandustegevuse iseseisva iseloomu osas, vabastab käibemaksust töötajad ja teised isikud kes on tööandjaga seotud töölepingu või muude õiguslike suhete kaudu, mis loovad töötingimusi, töötasu ning tööandja vastutust käsitleva alluvussuhte. (vt kohtuasi C-355/06).

Autor: Tõnis Elling, Grant Thornton Rimessi maksunõustaja