KUIDAS määrata püsiva tegevuskoha riske

Püsivast tegevuskohast üldiselt

Püsiv tegevuskoht on maksuõiguslik, eelkõige tulumaksu valdkonnaga haakuv mõiste, mille tekkimisest teises riigis seatakse sõltuvusse ärikasumite maksustamise kohustus teises riigis. Rahvusvahelise maksuõiguse üldpõhimõtte kohaselt maksustatakse ärikasumeid residentsusriigis, välja arvatud juhul, kui allikariigis tekib ühingul püsiv tegevuskoht. Viimasel juhul kuuluvad vastavad ärikasumid maksustamisele selle püsiva tegevuskoha riigis. * Püsiva tegevuskoha tekkimine teises riigis sõltub aga selle teise riigi maksuseadustest ning lähte- ja sihtkohariigi vahel sõlmitud maksulepingust, kui selline leping eksisteerib. 

Tegevuskoht

1. Üldjuhul loetakse püsiv tegevuskoht teises riigis tekkinuks, kui ühingul on teises riigis kindel koht, mille kaudu täielikult või osaliselt toimub ettevõtja äritegevus. Seda reeglit võivad riigid siseriiklikult erinevalt sõnastada.

* Eesti tulumaksuseaduses peetakse oluliseks kriteeriumiks koha olemasolu, koha kindlust ei mainita ja põhirõhk on asetatud majandustegevuse püsivusele.* Teistes riikides võib olla koha püsivusel oluline tähtsus. Kui lähte- ja sihtkohariigi vahel on sõlmitud maksuleping, tuleb vaadata ka maksulepingu vastavaid sätteid (maksulepingutes käsitleb püsiva tegevuskoha tekkimist artikkel 5).* Püsiva tegevuskoha mõiste üldreegli sisustamisel on Eesti poolt sõlmitud maksulepingutes määratlus ühtne - püsiv tegevuskoht tähendab äritegevuse kindlat kohta, mille kaudu täielikult või osaliselt toimub ettevõtja äritegevus.

2. Püsiva tegevuskoha ülddefinitsioon sisaldab kolme olulist elementi.

*On olemas koht.Selliseks kohaks võib olla näiteks kontor (enda või mõne teise ühingu oma), tehas, töökoda, seadmed, teatud juhtudel serverid jne.* See koht on kindel.Kindla koha all mõistetakse igasugust kohta, millel on teatud geograafiline püsivuse aste.* Ettevõtja äritegevus toimub selle koha kaudu.Ettevõtja äritegevus toimub selle konkreetse koha kaudu, aga ettevõtja äritegevus ei pea toimuma füüsiliselt seal kohas. Piisab sellest, kui see toimub selle koha kaudu või on selle kohaga seotud.

Kui nimetatud tingimused on täidetud, eksisteerib risk, et ettevõtjal on teises riigis tekkinud püsiv tegevuskoht.

3. Püsiva tegevuskoha tekkimist välistavad kriteeriumid maksulepingutes

Maksuleping loetleb ka rea kriteeriume, mil kindla koha olemasolu teises riigis ei tekita püsivat tegevuskohta. Ka on oluline märkida, et nimetatud kriteeriumid varieeruvad maksulepingutes ning maksulepingu puudumisel sihtkohariigiga ei pruugi sihtkohariigi siseriiklikud maksuseadused selliseid erisätteid kehtestada (nt Eesti tulumaksuseaduses nimetatud kriteeriume ei esine).

Püsiva tegevuskoha tekkimist välistavad kriteeriumid maksulepingutes võivad olla:

* ehitise kasutamine üksnes ettevõtjale kuuluva kauba ladustamiseks, väljapanekuks või kohaletoimetamiseks;* oma kaubavaru hoidmine teises riigis üksnes ladustamiseks, väljapanekuks või kohaletoimetamiseks;* endale kuuluva ja teisele ettevõtjale üksnes töötlemiseks antava kauba hoidmine teises riigis;* kindla koha omamine teises riigis;* kindla koha omamine üksnes ettevõtjale vajaliku kauba ostmiseks või teabe kogumiseks või muude ettevõtjale vajalikke ettevalmistus- või abitööde teostamiseks.

* Lisaks sisaldavad maksulepingud erisätet ehitusplatsi, montaaži- ja seadmestamistööde või järelevalve teostamise koha osas, kus püsiva tegevuskoha tekkimine seatakse sõltuvusse nende tööde kestvusest. Eesti poolt sõlmitud maksulepingud sätestavad üldreeglina, et selline tegevus tekitab püsiva tegevuskoha ainult juhul, kui see kestab üle kuue või üheksa kuu (sõltuvalt maksulepingust).

Esindaja

Millal tekitab esindaja püsiva tegevuskoha?

Kui esimese üldreegli kohaselt tekitas püsiva tegevuskoha teises riigis kindel koht, siis nii siseriiklikud maksuseadused kui ka maksulepingud märgivad teise püsiva tegevuskoha tekkimise tingiva kriteeriumina sageli esindaja olemasolu teises riigis. * Ka siin kasutavad üldreeglina maksulepingud ning siseriiklikud maksuseadused erinevat määratlemist ning tavapäraselt on maksulepingu olemasolul maksulepingu regulatsioon ettevõtjale soodsam.* Maksulepingute kohaselt tekitab püsiva tegevuskoha teises riigis ka esindaja, kes on volitatud sõlmima ja tavaliselt sõlmib teises riigis ettevõtja nimel lepinguid.* Sarnaselt kindla koha regulatsiooniga ei tekita selline esindaja püsivat tegevuskohta juhul, kui tema tegevus on piiratud püsiva tegevuskoha tekkimist välistavate situatsioonidega (näiteks tegeletakse esindaja abil teabe kogumisega, ettevalmistustööde teostamisega).

Lisaks märgib maksuleping, et kui see esindaja on nn sõltumatu esindaja staatuses (nt maakler, komisjonär või muu sõltumatu vahendaja, kelle tegevust võib käsitada tema tavapärase äritegevusena), siis selline esindaja püsivat tegevuskohta üldreeglina ei tekita.

Selline sõltumatu esindaja erisäte ei pruugi siseriiklikes maksuseadustes esineda (nt Eesti tulumaksuseadus ei erista nn sõltuvat ja sõltumatut esindajat).

Maksustamine

Ärikasumi maksustamine püsiva tegevuskoha olemasolul Rahvusvahelise maksunduse põhimõtte kohaselt kuuluvad teise riigi kaudu teenitud ärikasumid maksustamisele selles teises riigis juhul, kui püsiv tegevuskoht on selles teises riigis tekkinud.

Seega, kui näiteks Eesti ühingul tekib Soomes püsiv tegevuskoht, tuleb selle püsiva tegevuskoha kaudu teenitud kasumid maksustada Soomes.

Tuleb tunnistada, et sellise kohustuse täitmine on administratiivselt ääretult keeruline. Kuna püsiv tegevuskoht ei ole erinevalt tütarühingust eraldiseisev isik ning kõik väljaminevad arved ja sissetulevad arved käivad ühe isiku kaudu, tuleb raamatupidamislikult püsiva tegevuskohaga haakuvad tulud ja kulud allokeerida piltlikult püsivale tegevuskohale ning teenitud kasum maksustada püsiva tegevuskoha riigis.

OECD on koostanud küllaltki detailsed juhtnöörid püsivale tegevuskohale tulude ja kulude allokeerimise printsiipide kohta. Nimetatud juhend on kättesaadav OECD veebilehelt.

Kommentaar

Marko Saag Luiga Mody Hääl Borenius maksukonsultant

Praktika on näidanud, et Eesti ettevõtjad on püsiva tegevuskoha riski sageli alahinnanud. Olen kokku puutunud mitmete juhtudega, kus piiriülest äri ajavatel isikutel oli tekkinud püsiv tegevuskoht teise riiki. See risk võib esineda pea igas sektoris.

Kui eksisteerib risk, et äritegevus teises riigis tekitab püsiva tegevuskoha ning selle administreerimine muutub keeruliseks, võib kaaluda ka eraldiseisva äriühingu asutamist teise riiki. See võib anda positiivse efekti vastutuse piiritlemise osas, kuna püsiv tegevuskoht ei ole eraldi isik ning tegevuse eest vastutab nn peakontor.

Kui Eesti äriühingul on tekkinud mõnes Euroopa majanduspiirkonna riigis või Šveitsis püsiv tegevuskoht ja osa ärikasumist on allokeeritud püsivale tegevuskohale, ei pea püsivale tegevuskohale omistatud kasumist makstavaid dividende tulumaksuga maksustama sõltumata sellest, kas püsiva tegevuskoha riigis maksustati neid ärikasumeid.

Kui püsiv tegevuskoht on aga mõnes muus välisriigis, peab sellisele püsivale tegevuskohale omistatud kasumist dividendide maksmisel nende mittemaksustamiseks tõendama ka seda, et see kasum on seal tulumaksuga maksustatud.