Maksurevisjon ettevõttes

Maksurevisjoni reguleerib maksukorralduse seadus (MKS), mida on selle jõustumisest alates korduvalt muudetud. Seaduse mõneaastase kehtivusaja jooksul on välja kujunenud ka esmane maksuhalduri praktika seaduse rakendamisel. Lisaks on Maksu- ja Tolliamet koostanud soovitusliku juhendmaterjali – „Revidendi käsiraamat”, millest leiab huviline täiendavat teavet revisjoni läbiviimise kohta maksuametnike vaatenurgast lähtuvalt (kättesaadav Internetis: http://www.emta.ee/failid/revidendi_k2siraamat_060201.pdf)

Kehtiv maksukorralduse seadus eristab maksukohustuslase kontrollimisel üksikjuhtumite kontrolli ning üldkontrolli ehk revisjoni. Tõendite kogumist nii üksikjuhtumi kontrolli kui revisjoni käigus reguleerib MKS § 60-72. Erisätted revisjoni osas on sätestatud MKS § 73-81. Revisjoni puhul on maksuhalduril praktiliselt kõik üksikkontrolli jaoks sätestatud õigused. Samas eristab revisjoni üksikkontrollist eelkõige see, et revisjoni käigus tuleb välja selgitada kõik maksustamise seisukohalt tähtsust omavad asjaolud. Üksikjuhtumi kontroll peaks hõlmama mingi konkreetse maksuhaldurile teadaoleva asjaolu kontrollimist ega peaks olema suunatud uute asjaolude leidmisele. Üksikjuhtumi kontroll peaks reeglina toimuma maksuhalduri juures ja revisjon maksukohustuslase juures, kuid siiski on võimalikud ka teistsugused kokkulepped. Oluliseks erinevuseks on ka see, et revisjoni tulemus on revideeritava perioodi ja maksuliigi osas siduv (MKS § 102 lg 3), kuid üksikkontrolli puhul mitte. Revisjoni ei ole lubatud läbi viia füüsilise isiku juures (va. füüsilisest isikust ettevõtja). Eeltoodud asjaolusid arvestades on ääretult oluline revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli õige eristamine.

Praktikas ei ole piir revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli vahel väga selge ning vaidlused on jõudnud ka Riigikohtusse. Nii on kõrgeim kohus leidnud kohtuasjas nr 3-3-1-20-05, et revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli eristamisel tuleb hinnata, kas tegemist on enamkoormava kontrollimisega – kuivõrd see kontroll koormab maksumaksjat ja kulutab maksuhalduri ressurssi. Riigikohtu seisukohalt on revisjon pikaajalisem ja järjepidev menetlus. Veel on kõrgeim kohus leidnud, et kontrolliliigi määratlemisel võib oluliseks osutuda seegi, kui kontroll teostatakse vaid mõne päeva jooksul. Võimalik on ka kohtulik kontroll nii selle üle, kas maksuhalduri poolt üksikjuhtumi kontrolliks peetav menetlus on tegelikult revisjon, kui ka selle üle, kas maksuhaldur järgib revisjoni puhul menetlusnõudeid.

Revisjonile eelneb maksuhalduri korraldus revisjoni läbiviimise kohta, kus on kindlaks määratud revideeritav periood ja maksuliigid või tehingud ning revideeriva ametniku nimi ja revisjoni tähtaeg (MKS § 75). Viimane nõue peaks vältima revisjoni venimist aastatele, kuid kuna maksuhalduril on õigus seda tähtaega pikendada, siis ikkagi võib revisjon osutuda ettearvamatult kauaaegseks. Teate algava revisjoni kohta peab maksukohustuslane saama vähemalt seitse päeva enne revisjoni algust. Juhul kui maksuhalduril on põhjendatud alus kahtlustada revisjoni takistamist või dokumentide või esemete hävitamist, võltsimist või kahjustamisest, siis võib revisjon toimuda ka ette hoiatamata.

Kui maksukohustuslane on saanud teate algava revisjoni kohta, siis lubab seadus esitada põhjendatud taotluse revisjoni alguse edasilükkamiseks (MKS § 76 lg 3). Revisjoni edasilükkamist võiks taotleda näiteks pearaamatupidaja haiguse või puhkuse tõttu või juhatuse esimehe ametilähetuse tõttu. See, kas taotlus on põhjendatud, jääb igal üksikjuhtumil maksuhalduri otsustada.

Revisjoni alguses peab revident esitama ametitõendi ning ootamatu revisjoni puhul ka revisjonikorralduse. Maksukohustuslasel on õigus taotleda revidendi taandamist, kui on põhjust arvata, et revident pole erapooletu. Revisjoni algus fikseeritakse kellaajaliselt, sest enne revisjoni antud kirjalik ülestunnistus tasumata jäänud maksude kohta vabastab täielikult või osaliselt karistusest (MKS § 161).

Revisjon toimub üldisel tööajal või ettevõtte tööajal (MKS § 77 lg 1). Kui ettevõte töötab nädalavahetusel, siis võib revisjon toimuda ka näiteks pühapäeva õhtul või ööajal töötava ettevõtte puhul ka öösel. Seega võib maksuhaldur tulla kasiinot, restorani või öise vahetusega tehast revideerima ka ööajal. Sellist võimalust pole põhjust kasutada, kui see pole hädavajalik.

Revisjoni ajaks peab maksukohustuslane tasuta andma revidendi kasutusse tööruumi või töökoha (MKS § 77 lg 1). Kui seda ei ole võimalik teha, siis võib asju või dokumente ette näidata füüsilisest isikust ettevõtja või maksu kinnipidaja eluruumides või maksuhalduri ametiruumides. Sageli eelistab revident viimast varianti.

Revisjoni käigus võib maksuhaldur nõuda teavet maksukohustuslaselt või kolmandalt isikult või riigi või kohaliku omavalitsuse asutuselt või riigi andmekogust, nõuda asjade ja dokumentide esitamist, võtta ära dokumente ja asju, teha dokumentidest ärakirju, nõuda eksperdilt arvamust, nõuda mõõturite ja tõkendite paigaldamist, viia läbi asendustäitmist, viia läbi vaatlust. Juhul kui maksukohustuslane ei esita nõutud teavet, siis tohib maksuhaldur seda küsida kolmandalt isikult hüvitades talle maksukohustuslase arvel tekkivad kulud (sõidukulud, majutuskulud, saamata jäänud palk, ärakirjade või väljavõtete tegemise tasu).

Kõige tõsisemaks kontrollitoiminguks võib pidada vaatlust, mille käigus on maksuhalduri ametnikel õigus siseneda maksukohustuslase majandus- ja kutsetegevuse kohta. Ehkki sõna „vaatlus“ viitab millelegi passiivsele, on see tegelikkuses sageli aktiivne toiming, mille käigus võidakse teha näiteks inventuure ja ülemõõtmisi, fotografeerida ja filmida ning ära võtta dokumente (lubatud ei ole läbiotsimine ega lukustatud ruumide või panipaikade avamine). Vaatluse puhul võivad maksuametnikel kaasas olla ka spetsialistid ja eksperdid (näiteks IT-spetsialistid). Eluruumidesse sisenemine ei ole vaatluse käigus lubatud selles elavate isikute tahte vastaselt. Seega hoolimata äriühingu asukoha või füüsilisest isikust ettevõtja tegevuskoha registreerimisest kodusel aadressil, ei anna see maksuhaldurile alust eluruumides sunniviisiliselt vaatlust läbi viia.

Oluliseks põhimõtteks revisjoni läbiviimisel ja lõpetamisel on maksukohustuslase teavitamine revisjoni käigus tuvastatud tähtsust omavatest asjaoludest ning nende maksunduslikust tähendusest. Seega peaks revideeritav olema kursis sellega, millises suunas areneb revisjon ning saama teavet võimaliku täiendava maksukohustuse suuruse kohta. Kahjuks jäävad need põhimõtted sageli vaid teooriaks, sest maksukohustusele ei anta enne revisjoniakti teda huvitavat teavet. Revisjon lõpeb revisjoni lõppvestlusega ning revisjoniakti tutvustamisega. Revisjoniakt tuleb koostada ka siis, kui täiendavat maksusummat ei määrata. Sel juhul on see kinnituseks, et maksuarvestus on nõuetekohane ning annab kindluse ka tuleviku osas, et selle perioodi kohta sama maksuliigi osas ei ole hiljem maksusummade määramine lubatud (erandina kuriteo või väärteo korral).

Revisjoniaktile saab maksukohustuslane esitada eriarvamuse. Viimase esitamise tähtaega õigusaktid ette ei näe ja seega jääb see maksuhalduri otsustada, kuid sageli võetakse arvesse ka maksukohustuslase soovi. Kui revisjoniaktile antud eriarvamuse esitamise tähtaeg jääb liiga lühikeseks, siis on hiljem võimalik taotleda selle pikendamist ning enamasti on maksuhaldur sellised taotlused ka rahuldanud. Kui revisjoniaktile eriarvamust ei esitata, siis ei too see kaasa õiguslikke tagajärgi – ikkagi on maksumaksjal võimalik vaidlustada maksuotsus. Küll aga tasub esitada eriarvamus, kui on täiendavaid tõendeid või argumente, mis võiks vähendada revisjoniaktis leitud maksukohustuse suurust. Samas tasub teadvustada, et eriarvamus ei sunni enamasti maksuhaldurit muutma oma seisukohti ning maksuotsus on sageli samasisuline revisjoniaktiga. Lõppvestlust ja revisjoniakti tutvustamist ei toimu siis, kui see võiks takistada kriminaalmenetlust samas asjas või maksu sissenõudmist. Juhul kui revisjoni tulemusena on muudatusi maksukohustuse osas, siis teeb maksuhaldur maksuotsuse. Viimase vaidlustamise ja ka maksusummade tasumine tähtaeg on seadusega sätestatud – 30 päeva maksuotsuse kättesaamisest. Kui selle aja jooksul ei esitata vaiet Maksu- ja Tolliametile või kaebust kohtule, siis üldjuhul puudub hilisem vaidlustamise võimalus. Maksuotsuse vaidlustamine ei vabasta kohustusest tasuda otsusega määratud maksusumma, küll aga võib taotleda selle tasumise ajatamist või täitmise peatamist.

Täpsete maksurevisjoni reeglite sätestamine maksukorralduse seaduses annab maksukohustuslasele ühest küljest parema kaitse maksuhalduri võimaliku omavoli eest, samas revisjoni reeglite keerukus toob kaasa suureneva vajaduse esindaja või nõustaja kasutamisele.