Tulekul maksumuudatused

Rahvusvaheliselt on osutunud probleemiks, et kasumit tootvatest ühingutest viiakse kasum välja ülemääraste intressimaksete kaudu. Selleks antakse näiteks Eesti ühingusse suurel hulgal laenu, mille eest peab Eesti ühing tasuma laenuintresse. Plaanitavate muudatuste järgi loetakse, et teatud summast alates ei ole makstavad intressimaksed maksunduslikult enam põhjendatud (kehtiva õiguse mõttes ettevõtlusega seotud). Selle tulemusena maksustatakse ülemäärased intressimaksed tulumaksuga. Sellele reeglile peavad tähelepanu pöörama just need Eesti ühingud, kus intressikulu osakaal on suur ning ühing on ise kasumlik. Eriti tugevalt lööb antud muudatus ilmselt kinnisvaraarendajaid.

Eesti maksuresidendist äriühingu makstavate laenuintresside ülemäärasust hinnatakse kolme kumulatiivse kriteeriumi alusel:

i.Ülejääv laenukasutuse kulu ületab 3 000 000 eurot. Ülejääv laenukasutuse kulu on summa, mille võrra äriühingu enda laenukasutuse kulu ületab intressitulu ja muud majanduslikult samaväärset tulu, mida ühing teenib. Siin arvestatakse nii tavapärast laenuintressi kui ka makseid näiteks kasumiosaluslaenude alusel, vahetusvõlakirjadelt, kapitalirendi maksete rahastamiskulude osa, jne. Piirmäära alla aitab jääda see, kui ühing teenib ise intressitulu. Kuivõrd antud piirmäär on kõrge, ei hakka uued reeglid mõjutama väga pajusid ettevõtjaid.

ii.Ülejääv laenukasutuse kulu ületab 30% EBITDA-st. Viimase arvestamisel jäetakse välja tulumaksust vabastatud tulu, mille arvel jaotatud kasumit ei maksustata (nn maksuvabalt edasimakstavad dividendid TuMS § 50 lg 11 mõttes).

iii.Intressi maksva äriühingu kasumlikkus. Kui ühing on kahjumis ning ülejääv laenukasutuse kulu, mis ületab 3 000 000 eurot ning 30% EBITDA-st, ei ületa kahjumit, siis maksukohustust ei teki. Kahjumi ületamise korral tekib vastavas ulatuses ka maksukohustus. Kui ühing on kasumis, siis tuleb maksta tulumaksu ülejäävalt laenukasutuse kulult, mis ületab 3 000 000 eurot ning 30% EBITDA-st.

Kontsernidel on mõistlik kohaldada ühte kahest erandist, kui see on maksunduslikult soodsam võrreldes eeltoodud olukorraga.

-ERAND 1: Intresse ei maksustata, kui konkreetse ühingu omakapitali ja koguvara suhe on sama või suurem kui kontserni omakapitali ja koguvara suhe (lubatud on 2%-line kõikumine). Kasumi väljaviimist pole põhjust kahtlustada, kui suur laenukoormus pole iseloomulik ainult Eesti ühingule, vaid kogu kontsernile. Selleks tuleb kontserni sees hinnata kõiki varasid ja kohustusi sama meetodiga.

-ERAND 2: Erand võimaldab kohaldada suuremat ülejääva laenukasutuse kulu piirmäära kui eelpool kirjeldatud. See arvutatakse kolmandate isikutega seoses tekkinud ülejääva laenukasutuse kulu, kontserni EBITDA ja ühingu EBITDA andmete põhjal.

Teatud isikud võivad aga ennast kindlalt tunda, kuna vähemalt praegu kehtima hakkavad intressi maksustamise reeglid neile kohalduma ei hakka. Näiteks ei kohaldu selline maks finantsettevõtjatele. Samuti ei kohaldu see eraldiseisvatele üksustele ehk ühingutele, mis ei ole finantsaruandluse eesmärgil konsolideeritud kontserni ning millel ei ole ka sidusettevõtjat (25%-lise osaluse või häälte nõue) ega püsivat tegevuskohta. Pikaajaliste avaliku sektori taristuprojektide rahastamiseks laenude võtmisel ei pea samuti thin cap reegli kohaldumist kartma.

Lahkumismaks puudutab Eesti ettevõtjaid, kes soovivad viia Eestis asuvat vara teises riigis asuvasse püsivasse tegevuskohta, milleks võib olla näiteks filiaal, kontor, tootmiskeskus või teatud agendid. See kehtib ka vastupidises olukorras, kui Eestis asuvast püsivast tegevuskohast (näiteks filiaal või esinduskontor) viiakse vara välja välismaisesse peakontorisse. Vara väljaviimisel tuleb tasuda vara turuväärtuse alusel tulumaksu. Ema- ja tütarettevõtjate vahelised tehingud jäävad lahkumismaksu kohaldamisalast välja.

Uute reeglite eripära seisneb selles, et maksustatakse Eestis tekkinud mis tahes kapitalikasumi turuväärtus, isegi kui sellist väärtust ei ole vara väljaviimise hetkeks veel realiseeritud. Seega on lahkumismaks juriidiliste isikute tulumaksu alaliik. Seni sai Eesti ettevõtja viia vara välisriiki oma äritegevuse läbiviimiseks ilma tulumaksu maksmata. Tulumaksukohustus võis kõne alla tulla siis, kui vara väljus ettevõtlusest ning sellest tulenevalt oli seda põhjust käsitleda kinkena või ettevõtlusega mitteseotud makse tegemisena.

Lahkumismaksu ei tule siiski tasuda väljaviidava vara väärtuse esimesest eurost. Nimelt ei maksustata vara väärtust osas, mille ulatuses saab maksumaksja teha omakapitalist maksuvabalt väljamakseid. Omakapitalist saab maksumaksja teha väljamakseid ulatuses, milles on tema omakapitali tehtud sissemakseid. Siinkohal tuletame meelde, et omakapitali sissemaksed tuleb deklareerida TSD lisal 7.

Märkimist väärib asjaolu, et direktiivi järgi ei tule lahkumismaksu maksta, kui vara kantakse üle ajutiselt ja kui vara paigutatakse tagasi vara ülekandja liikmesriiki. Esimene eelnõu versioon seda aga täpsemalt ei kajasta. Loodetavasti eelnõud täiendatakse ja direktiivi eesmärk tuuakse selgemini välja vara ajutise väljaviimise osas.

Kui maksumaksjal tekib kohustus lahkumismaksu maksta, siis teatud juhtudel on tal võimalik ajatada maksu tasumise kohustust viieks aastaks. Sarnaselt iga muu maksuvõla ajatamisega on selle negatiivseks küljeks kaasnev maksuintress ning MTA õigus küsida tagatist.

CFC reeglite alusel omistatakse välismaise äriühingu või püsiva tegevuskoha teatud tulu Eesti äriühingule ning maksustatakse vastavalt.

Tulumaksuga maksustatakse välismaise kontrollitava äriühingu tulu osa, mis saadi niisuguselt varalt ja selliste riskide tulemusel, mis on seotud kontrolliva äriühingu võtmetöötajatega ning mis on saadud näilikest tehingutest, mille loomise peamine eesmärk oli saada maksueelis.

Märkimist väärib, et esimese eelnõu versiooni järgi ei hakata Eestis lähtuma välismaisele ühingule kohalduvast maksumäärast. Seega, kui välismaise kontrollitava äriühingu tulu on saadud näilikust tehingust ning kui seda näilikku tehingut ei oleks olnud, oleks tulu maksustamise õigus Eestil. Sellisel juhul ei ole oluline, kui kõrge maksumääraga maksustatakse välismaise ühingu tulu.

Maksu kohaldamisel saab keskseks küsimuseks, kas tehingute ahel välismaise ettevõttega on olnud näilik. Seda hinnatakse riskide ja ressursside jaotuse alusel. Tehingute ahel on näilik niivõrd, kuivõrd asjaomasel üksusel või püsival tegevuskohal ei ole endal vara, millelt ta kogu või osa oma tulust saab, ja ta ei oleks võtnud vastavaid riske, kui teda ei kontrolliks äriühing, kus täidetakse selle vara ja nende riskidega seotud võtmetöötajate funktsioone, mis on kontrolliva äriühingu tulu loomisel määrava tähendusega.

Näide: Eesti OÜ asutab Leetu tütarettevõtte UAB, millel on omakorda tütarettevõte GmbH Saksamaal. UAB osutab GmbH-le teenuseid, millest saadav tulu maksustatakse Leedus 5%-lise äriühingu tulumaksuga. Teenust osutavad GmbH-le tegelikult Eesti OÜ võtmetöötajad ning UAB faktiliselt mingeid teenuselõike ei täida. Sellisel juhul on maksuhalduril võimalik uute reeglite alusel väita, et UAB saadav äritulu maksustatakse Eesti OÜ tuluna Eestis, kuna UAB osalus ahelas on näiline, sellega saavutatakse maksueelis (Leedu 5% vs Eesti 20% edasilükatud tulumaksumäär) ning Eesti OÜ võtmetöötajad osutavad tegelikult teenuseid.

Neljandaks tuuakse tulumaksuseadusesse sisse säte, mille eesmärgiks on võidelda erinevate näilike tehingute vastu, millega varjatakse kõikvõimalike tehingute majanduslikku sisu. Maksuõiguses kehtib majandusliku tõlgendamise põhimõte. Selle järgi maksustatakse mitte tehingute juriidilist vormi, vaid vormi taga olevaid tegelikke majanduslikke sooritusi. Majanduslikud sooritused on lihtsamalt öeldes erinevad maksuobjektid, millelt tuleb tulumaksu maksta (näiteks töötasu või intressitulu saamine, dividendide maksmine, füüsilise isiku poolt vara võõrandamisel kasu saamine).

Üldise kuritarvitusevastase sätte järgi võib maksuhaldur jätta tehingule antud juriidilise vormi arvestamata, kui samaaegselt on täidetud kaks tingimust:

1. Tehing on kõiki fakte kogumis vaadates näilik ehk tehingu juriidiline vorm erineb selle tegelikust majanduslikust sisust. Majanduslik sisu tuvastatakse eelkõige vara liikumise kaudu;

2. Tehingu või mitme aheltehingu põhieesmärk või üks põhieesmärkidest on maksueelise saamine, mis on vastuolus kohaldatava maksuõiguse või välislepingu sisu või eesmärgiga.

Eestis on juba aastaid kehtinud MKS § 84, mis võimaldab sellistel alustel tehinguid ümber kvalifitseerida. Erireegel kehtib ka olukordadeks, kus dividendide maksuvaba edasimaksmise võimalusi asutakse ära kasutama (TuMS § 50 lg 14). Seega ei ole Eesti jaoks tegemist millegi uudsega ning maksumaksjad on selle sätte mõjudega üldjoontes tuttavad.

Uute reeglite täpne sõnastus ei ole veel selgunud, mistõttu informatsioon on olemasoleva eelnõu pinnalt.

Üks on siiski kindel – need muudatused tulevad ning seda hiljemalt 1. jaanuaril 2019.